三、資產(chǎn)減值的損失處理
 可收回金額的計量結果表明，資產(chǎn)的可收回金額低于其賬面價值的，應當將資產(chǎn)的賬面價值減至可收回金額，減記的金額確認為資產(chǎn)減值損失，計入當期損益。
 企業(yè)在確認資產(chǎn)減值損失后，減值資產(chǎn)的折舊或攤銷費用應當在未來期間作相應調(diào)整，以使該資產(chǎn)在剩余使用壽命內(nèi)，系統(tǒng)地分攤調(diào)整后的資產(chǎn)賬面價值（扣除預計凈殘值）。
資產(chǎn)減值損失一經(jīng)確認，在以后會計期間不得轉回。這一點與原《企業(yè)會計制度》和《國際會計準則第36號》不同。原《企業(yè)會計制度》和《國際會計準則第36 號》都允許對已經(jīng)確認的資產(chǎn)減值損失予以轉回（國際會計準則對于商譽減值損失不允許轉回），但是從我國實際運行情況看，該規(guī)定已經(jīng)成為一些企業(yè)操縱損益的主要手段，不利于提高會計信息質(zhì)量。因此資產(chǎn)減值準則針對我國目前所處的經(jīng)濟環(huán)境，規(guī)定對于已經(jīng)確認的資產(chǎn)減值損失不得轉回。
 [例]甲公司有關貨運汽車的購入和使用情況如下：
  ①2004年12月20日甲公司購入一輛貨運汽車，用銀行存款支付的買價和相關稅費為20.8萬元。
 借：固定資產(chǎn)  20.8
     貸：銀行存款    20.8
 ②從2005年1月起計提折舊。假設該貨運汽車的預計使用年限5年，預計凈殘值0.8萬元，按直線法計提折舊。為簡化，2005年年末計提折舊如下：
 2005年計提折舊額=（20.8-0.8）÷5=4（萬元）
 借：其他業(yè)務支出  4
     貸：累計折舊    4
 ③2005年年末計提減值準備。假設2005年年末該貨運汽車未出現(xiàn)減值的跡象，不計提固定資產(chǎn)減值準備。
 ④2006年末計提2006年折舊：
 借：其他業(yè)務支出  4
     貸：累計折舊    4
 ⑤2006年末計提減值
 2006年12月31日，甲公司對該貨運汽車進行檢查時發(fā)現(xiàn)該貨運可能發(fā)生因市場環(huán)境變化可能發(fā)生減值。經(jīng)測算該貨運汽車的可收回金額為11.05萬元。因該貨運汽車的賬面價值為12.8萬元（20.8-4×2），高于其可收回金額11.05萬元，應計提固定資產(chǎn)減值準備1.75萬元（12.8-11.05）：
 借：資產(chǎn)減值損失   1.75
     貸：固定資產(chǎn)減值準備   1.75
 ⑥2007年末計提2007年折舊
     計提固定資產(chǎn)減值準備后，2007年初固定資產(chǎn)凈額為11.05萬元，假設預計使用年限為3年，預計凈殘值為0.01萬元，則2007年應計提折舊額=（11.05-0.01）/3=3.68（萬元）。
 借：其他業(yè)務支出  3.68
     貸：累計折舊    3.68
如果以后年度造成固定資產(chǎn)減值的因素消失，固定資產(chǎn)價值回升，按照新準則規(guī)定，已計提的減值不得轉回。
 
 四、資產(chǎn)組的認定與減值測試
 在計算出可收回金額之后，單項資產(chǎn)減值的測試是比較容易的，只需將資產(chǎn)的可收回金額與資產(chǎn)的賬面價值進行比較。如果資產(chǎn)的可收回金額大于資產(chǎn)的賬面價值，資產(chǎn)就沒有發(fā)生減值，如果資產(chǎn)的可收回金額小于資產(chǎn)的賬面價值，資產(chǎn)就發(fā)生了減值。
 原《企業(yè)會計制度》中，八項資產(chǎn)減值準備都要求以單項資產(chǎn)為基礎計提。但是在實務中，許多固定資產(chǎn)、無形資產(chǎn)等難以單獨產(chǎn)生現(xiàn)金流量，因此，要求以單項資產(chǎn)為基礎計提減值準備在操作上有困難?！秶H會計準則第36號》為此引入了“現(xiàn)金產(chǎn)出單元”的概念，考慮到這一概念在實務中較難理解，我國的資產(chǎn)減值準則引入了“資產(chǎn)組”的概念，規(guī)定企業(yè)難以對單項資產(chǎn)的可收回金額進行計量的，應當按照該資產(chǎn)所屬的資產(chǎn)組為基礎確定可收回金額，要求對于不能獨立產(chǎn)生現(xiàn)金流量的資產(chǎn)，應當按其所歸屬的資產(chǎn)組為基礎進行減值測試，計算確認減值損失。
 所謂資產(chǎn)組是指企業(yè)可認定的能夠獨立于其他資產(chǎn)或資產(chǎn)組產(chǎn)生現(xiàn)金流入的最小資產(chǎn)組合。對資產(chǎn)組的認定，應當以資產(chǎn)或資產(chǎn)組產(chǎn)生的主要現(xiàn)金流入是否獨立于其他資產(chǎn)或資產(chǎn)組的現(xiàn)金流入為依據(jù)。資產(chǎn)組的認定應考慮管理層監(jiān)控企業(yè)的方式（如生產(chǎn)線、業(yè)務類型或區(qū)域等）、資產(chǎn)或經(jīng)營是否持續(xù)或處置的決策方式等方面的因素。如果管理層按生產(chǎn)線來監(jiān)控企業(yè)，可將各生產(chǎn)線作為資產(chǎn)組，如果管理層按業(yè)務類型來進行企業(yè)的監(jiān)管，可將各類業(yè)務中所用的資產(chǎn)作為一個資產(chǎn)組，如果按區(qū)域來進行企業(yè)的監(jiān)管，可將各區(qū)域所使用的資產(chǎn)作為一個資產(chǎn)組。
 如果一個資產(chǎn)組合生產(chǎn)的產(chǎn)品存在一個活躍市場，即使部分或所有產(chǎn)品都是供內(nèi)部使用，也應考慮將其作為一個資產(chǎn)組。例如：某公司只生產(chǎn)一種產(chǎn)品，在A、B、C三地擁有分工廠，A地分工廠生產(chǎn)一種部件，由B地或C地的分工廠組裝后銷往全國各地。如果A地的分工廠的產(chǎn)品不存在活躍市場，A地的分工廠生產(chǎn)的部件就無法在當?shù)劁N售，只有將部件發(fā)往B或C地的分工廠組裝后才能對外銷售，才能產(chǎn)生現(xiàn)金流入。此時，應當將ABC三地的分工廠看成一個資產(chǎn)組。如果A地分工廠的產(chǎn)品存在活躍市場，從理論上說，A地分工廠生產(chǎn)的部件是可以獨立對外銷售的，則應將A地分工廠當作一個資產(chǎn)組，B地和C地的分工廠作為一個資產(chǎn)組。
 企業(yè)集團或事業(yè)部的資產(chǎn)，包括總部或事業(yè)部的辦公樓、電子數(shù)據(jù)處理設備等，屬于總部資產(chǎn)。總部資產(chǎn)難以脫離其他資產(chǎn)或資產(chǎn)組產(chǎn)生獨立的現(xiàn)金流入。有跡象表明某項總部資產(chǎn)可能發(fā)生減值的，應當計算確定該總部資產(chǎn)所歸屬后的資產(chǎn)組或資產(chǎn)組組合的可收回金額，然后將其與相應的賬面價值相比較，據(jù)以判斷是否需要確認減值損失。資產(chǎn)組組合是指由若干個資產(chǎn)組組成的最小資產(chǎn)組組合，包括資產(chǎn)組或者資產(chǎn)組組合，以及按合理方法分攤的總部資產(chǎn)部分。
 總之，在確定資產(chǎn)組時，應以資產(chǎn)或資產(chǎn)組產(chǎn)生的現(xiàn)金流入是否獨立于其它資產(chǎn)或資產(chǎn)組的現(xiàn)金流入為依據(jù)。資產(chǎn)組一經(jīng)確定，各個會計期間應當保持一致，不得隨意變更。如需變更，應當在財務報表附注中予以說明。
 資產(chǎn)組賬面價值的確定基礎應當與其可收回金額的確定基礎相一致。資產(chǎn)組的賬面價值包括可直接歸屬于資產(chǎn)組和可以合理分攤至資產(chǎn)組的資產(chǎn)賬面價值，通常不應當包括已確認負債的賬面價值；但如不考慮該負債金額就無法確定資產(chǎn)組可收回金額的，可以將其包括在內(nèi)。資產(chǎn)組的可收回金額應當按照該資產(chǎn)組的公允價值減去處置費用后的凈額與其預計未來現(xiàn)金流量的現(xiàn)值兩者之間較高者確定。

（責任編輯：vstara）